Налог на движимое имущество обособленного подразделения. Налог на имущество уплачивается (налоговая отчетность подается). Нужно ли подразделению платить налог на имущество компании при отсутствии отдельного баланса
С.А. Верещагин,
Информцентр XXI века
Согласно ст. 373 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) плательщиками налога на имущество признаются организации (юридические лица).
В соответствии со ст. 384 и 385 НК РФ налог на имущество перечисляется по месту нахождения организации, по месту нахождения каждого из обособленных подразделений, выделенных на отдельный баланс, и по месту нахождения недвижимого имущества, находящегося вне места нахождения организации либо вне места нахождения обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс.
Если обособленное подразделение (далее - филиал) выделено на отдельный баланс и имеет расчетный (текущий) счет, то удобнее всего, чтобы филиал начислял налог на имущество и перечислял его в бюджет самостоятельно, а затем передавал произведенные расходы в головную организацию для формирования сводной отчетности.
Таким образом, при наличии объекта налогообложения налог на имущество уплачивается:
Головной организацией - по месту своего нахождения;
Головной организацией - по месту нахождения объектов недвижимости, учитываемых на балансе головной организации и расположенных вне ее места нахождения;
Филиалами - по месту своего нахождения;
Филиалами - по месту нахождения объектов недвижимости, учитываемых на балансе филиала и расположенных вне места его нахождения.
В соответствии со ст. 374 НК РФ объектом налогообложения как по организации в целом, так и по филиалу признаются объекты основных средств (в том числе переданные в доверительное управление либо внесенные в совместную деятельность).
Если по каким-либо объектам в соответствии с п. 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, амортизация не начисляется, то в соответствии с п. 1 ст. 375 НК РФ объектом налогообложения признается стоимость основных средств за вычетом износа.
Начисление износа по данным объектам основных средств производится исходя из установленных организацией при принятии таких объектов к учету сроков полезного использования. Движение суммы износа учитывается на забалансовом счете 010 "Износ основных средств".
Допустим, что на балансе организации находится жилой дом, в котором ее сотрудникам предоставлены служебные квартиры. Согласно п. 17 ПБУ 6/01 амортизация по такому объекту для целей бухгалтерского учета не начисляется.
Исходя из установленного при принятии к учету этого дома срока полезного использования (в зависимости от даты ввода в эксплуатацию данного дома применяются либо Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденные постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 N 1072, либо Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденная постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1) износ отражается на забалансовом счете 010 и уменьшает среднегодовую стоимость имущества.
По объектам недвижимости, фактическая эксплуатация которых уже начата, но свидетельство о государственной регистрации права собственности еще не получено, амортизация согласно п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, начисляется в общеустановленном порядке начиная с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию.
В соответствии с этим же пунктом вышеназванных Методических указаний допускается принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и которые фактически эксплуатируются, с выделением их на отдельном субсчете к счету учета основных средств.
Таким образом, организация имеет право, закрепив его в учетной политике, выбрать один из двух вариантов учета фактически эксплуатируемых объектов недвижимости до момента получения свидетельства о государственной регистрации права собственности на них:
1) отражать данные объекты на балансовом счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Строительство объектов основных средств" либо "Приобретение объектов основных средств", но начислять по ним амортизацию на балансовом счете 02 "Амортизация основных средств". В этом случае данные объекты не признаются объектом обложения налогом на имущество и начисленная по ним амортизация не уменьшает налогооблагаемую базу;
2) отражать данные объекты на балансовом счете 01 "Основные средства", субсчет "Объекты основных средств, по которым не получено свидетельство о государственной регистрации права собственности", и также начислять по ним амортизацию на балансовом счете 02 "Амортизация основных средств". В этом случает данные объекты будут признаваться объектом налогообложения и начисленная по ним амортизация в общем порядке будет уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на имущество.
Если организация выберет первый вариант, то после получения свидетельства о государственной регистрации права собственности и перевода здания (сооружения) в состав основных средств ранее начисленная по нему амортизация уменьшает первоначальную стоимость объекта.
Пример.
Допустим, организация приобрела в марте объект недвижимости стоимостью 15000000 руб. (без учета НДС) и в этом же месяце начала его фактическую эксплуатацию. В этом же месяце были поданы документы на государственную регистрацию полученного права собственности. Свидетельство о государственной регистрации получено в июле.
Учетной политикой организации установлено, что объекты недвижимости включаются в состав основных средств с даты получения свидетельства о государственной регистрации права собственности.
В регистрах бухгалтерского учета за март приобретение объекта отражается следующей записью:
Д-т 08, субсчет "Приобретение объектов основных средств", К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 15000000 руб. - отражено приобретение объекта недвижимости по договору купли-продажи.
Если при приобретении объекта срок полезного использования был установлен равным 40 годам (10-я амортизационная группа в соответствии с Классификацией основных средств) как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения, то сумма ежемесячной амортизации будет составлять 31250 руб. (15000000 руб. х 2,5 %: 12 мес.).
Начиная с апреля в регистрах бухгалтерского учета начисление амортизации по данному объекту отражается следующей проводкой:
Д-т 26 "Общехозяйственные расходы" (25 "Общепроизводственные расходы", 44 "Расходы на продажу") К-т 02 "Амортизация основных средств" - 31250 руб. - начисление амортизации по объекту недвижимости, фактическая эксплуатация которого начата.
Для целей налогообложения прибыли в соответствии с п. 8 ст. 258 НК РФ данный объект в марте включается в состав амортизируемого имущества.
Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ с апреля по нему начинается начисление амортизации и в налоговом учете.
Данное здание по данным бухгалтерского учета не включено в состав основных средств; следовательно, согласно п. 1 ст. 374 НК РФ не признается объектом обложения налогом на имущество. Начисляемая по нему амортизация не уменьшает среднегодовую стоимость имущества при определении налогооблагаемой базы.
После получения свидетельства о государственной регистрации права собственности объект недвижимости включается в состав основных средств. Данный факт отражается в регистрах бухгалтерского учета следующей проводкой:
Д-т 01 "Основные средства" К-т 08, субсчет "Приобретение объектов основных средств", - 15000000 руб. - приобретенный объект недвижимости после получения свидетельства о государственной регистрации включен в состав основных средств.
Начиная с этого месяца здание будет признаваться объектом обложения налогом на имущество. При расчете налогооблагаемой базы оно с июля будет учитываться в среднегодовой стоимости имущества по остаточной стоимости 14875000 руб. (15000000 руб. - 31250 руб. х 4 мес.).
Учетной политикой организации может быть предусмотрено, что приобретенные (построенные) здания или сооружения включаются в состав объектов основных средств в том месяце, в котором начата их фактическая эксплуатация.
В этом случае операции по учету приобретенного здания в марте отражаются следующими проводками:
Д-т 08, субсчет "Приобретение объектов основных средств", К-т 60 - приобретен объект основных средств;
Д-т 01, субсчет "Приобретенные и фактические эксплуатируемые объекты недвижимости, по которым не получено свидетельство о государственной регистрации", К-т 08, субсчет "Приобретение объектов основных средств", - 15000000 руб. - приобретенный объект недвижимости, эксплуатация которого фактически начата, включен в состав основных средств.
При расчете авансового платежа по налогу на имущество за I квартал данный объект недвижимости будет включен в марте в расчет налогооблагаемой базы с первоначальной стоимостью 15000000 руб.
Начиная с апреля по данному объекту начнет начисляться амортизация в сумме 31250 руб. в месяц.
Получение в июле свидетельства о государственной регистрации права собственности в учете будет отражено следующей записью:
Д-т 01 К-т 01, субсчет "Приобретенные и фактические эксплуатируемые объекты недвижимости, по которым не получено свидетельство о государственной регистрации", - 15000000 руб. - отражено получение свидетельства о государственной регистрации права собственности на приобретенное здание.
В этой связи еще раз напомним читателям журнала, что учетная политика как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения принимается по организации в целом, включая все входящие в нее обособленные подразделения. Поэтому выбор одним из филиалов своих вариантов бухгалтерского учета либо налогообложения, отличных от учета в организации в целом, будет являться нарушением как Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, так и требований НК РФ.
Согласно ст. 7 утратившего силу с 1 января 2004 года Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" налог на имущество зачислялся равными долями в региональный и местный бюджеты. По обособленным подразделениям, находящимся на территории другого муниципального образования того же субъекта Российской Федерации, налог на имущество перечислялся отдельно от головной организации.
В соответствии с п. 2 ст. 372 НК РФ порядок и сроки уплаты налога на имущество устанавливаются законодательным (представительным) органом субъекта Российской Федерации.
Кроме того, согласно п. 6 ст. 382 НК РФ законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу на имущество в течение налогового периода.
Таким образом, возможен вариант, при котором головная организация будет уплачивать налог на имущество только в областной бюджет и не перечислять авансовые платежи, а находящийся в другой области филиал будет перечислять авансовые платежи в областной и местный бюджеты по месту своего нахождения.
Возможно и множество других вариантов уплаты налога в зависимости от места нахождения организации и ее подразделений, а также особенностей регионального законотворчества.
Рассмотрим порядок исчисления и уплаты налога на имущество организацией, имеющей в своем составе обособленное подразделение, выделенное на отдельный баланс и находящееся на территории другого субъекта Российской Федерации.
Пример.
ООО "Альфа" не приобретало в налоговом периоде новых объектов основных средств и не продавало и не списывало с баланса имевшиеся в наличии основные средства. Иными словами, остаточная стоимость основных средств равномерно уменьшалась в течение года в связи с начислением амортизации.
Место нахождения ООО "Альфа" - Юхновский район Калужской области.
В составе организации находится филиал, расположенный в Мытищинском районе Московской области. На учете филиала находится объект недвижимости, расположенный в Коломенском районе Московской области и сданный в аренду другой организации.
В соответствии со ст. 83 НК РФ организация обязана встать на налоговый учет в по своему месту нахождения, месту нахождения своих обособленных подразделений и месту нахождения объектов недвижимости и транспортных средств.
Филиал организации является обособленным подразделением; следовательно, ООО "Альфа" должно стоять на налоговом учете по месту своего нахождения (в ИМНС России по Юхновскому району Калужской области), по месту нахождения своего филиала (в ИМНС России по Мытищинскому району Московской области) и по месту нахождения объекта недвижимости (в ИМНС России по Коломенскому району Московской области).
Остаточная стоимость объектов основных средств, учитываемых на балансе филиала, представлена в табл. 1.
Таблица 1
Остаточная стоимость объектов основных средств, учитываемых на балансе Мытищинского филиала ООО "Альфа"
|
Дата
|
|
В том числе остаточная стоимость объекта недвижимости в Коломенском районе, руб.
|
Остаточная стоимость основных средств по филиалу без учета объекта недвижимости в Коломенском районе, руб. (гр. 3 - гр. 4)
|
|
8925000
| |||
Остаточная стоимость основных средств ООО "Альфа" (без учета основных средств филиала) представлена в табл. 2.
Таблица 2
Остаточная стоимость объектов основных средств, учитываемых на балансе головной организации
|
Дата
|
Остаточная стоимость основных средств, руб.
|
Поскольку филиал выделен на отдельный баланс, то удобнее всего будет возложить на него обязанности по начислению налога на имущество и его перечислению в бюджет по месту нахождения филиала и объекта недвижимости, находящихся вне места нахождения филиала.
В соответствии с п. 1 ст. 376 НК РФ налоговая база определяется отдельно по филиалу, выделенному на отдельный баланс, по объекту недвижимости, находящемуся вне места нахождения филиала, и по головной организации.
I квартал
Согласно п. 4 ст. 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, с которой уплачиваются авансовые платежи за I квартал, определяется, как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств с 1 января по 1 апреля на 4.
Среднегодовая стоимость объекта недвижимости, с которой следует перечислить авансовый платеж за I квартал в ИМНС России по Коломенскому району Московской области, составит 1492500 руб. [(1500000 руб. + 1495000 руб. + 1490000 руб. + 1485000 руб.): 4].
Согласно п. 4 ст. 382 НК РФ сумма авансового платежа будет равна 8209 руб. (1492500 руб. х 2,2 %: 4).
Среднегодовая стоимость имущества филиала за I квартал, с которой следует перечислить авансовый платеж в ИМНС России по Мытищинскому району Московской области, составит 7485000 руб. [(7500000 руб. + 7490000 руб. + 7480000 руб. + 7470000 руб.): 4].
Сумма авансового платежа будет равна 41167 руб. (7485000 руб. х 2,2 %: 4).
Среднегодовая стоимость имущества головной организации с которой следует перечислить авансовый платеж за I квартал в ИМНС России по Юхновскому району Калужской области, составит 14940000 руб. [(15000000 руб. + 14960000 руб. + 14920000 руб. + 14880000 руб.): 4].
Сумма авансового платежа будет равна 82170 руб. (14940000 руб. х 2,2 %: 4).
В соответствии с п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1998 N 33н, расходы по начислению налога на имущество для целей бухгалтерского учета признаются операционными расходами организации и отражаются в том периоде, за который произведено начисление налога.
Согласно подпункту 1 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы по начислению налога на имущество для целей налогообложения прибыли признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией. Если доходы и расходы для исчисления налогооблагаемой прибыли определяются методом начисления, то сумма авансового платежа по налогу на имущество будет признана расходом I квартала. Если организация применяет кассовый метод, то расходом для целей налогового учета авансовый платеж будет признан в том периоде, в котором он будет фактически перечислен в бюджет, то есть в апреле.
Чаще всего филиалы ведут учет прочих (операционных и внереализационных) доходов и расходов на балансовом счете 91 "Прочие доходы и расходы". Сформированный по окончании месяца финансовый результат, отражаемый на балансовом счете 99 "Прибыли и убытки", в установленные организацией сроки (ежемесячно, ежеквартально либо по окончании года) передается в головную организацию для формирования баланса в целом по организации.
Таким образом, начисление авансового платежа за I квартал в учете филиала отражается следующими записями:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 8209 руб. - начислен авансовый платеж по налогу на имущество за I квартал, подлежащий перечислению по месту учета объекта недвижимости;
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 41167 руб. - начислен авансовый платеж по налогу на имущество за I квартал, подлежащий перечислению по месту учета филиала.
В регистрах бухгалтерского учета головной организации аналогичной проводкой будет начислен авансовый платеж за I квартал, подлежащий перечислению по месту учета организации:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 82170 руб.
Итого расходы за I квартал по начислению авансового платежа по налогу на имущество составят 131 546 руб. (8209 руб. + 41167 руб. + 82170 руб.).
Они уменьшают финансовый результат для целей бухгалтерского учета и признаются расходами, уменьшающими налогооблагаемую прибыль.
В законодательных актах большинства регионов срок уплаты авансовых платежей установлен таким же, как и срок подачи декларации согласно п. 2 ст. 386 НК РФ, - до 30-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.
Поэтому авансовые платежи за I квартал и филиалом, и головной организацией должны быть перечислены до 30 апреля.
Перечисление авансовых платежей в учете филиала отражается следующими записями:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", К-т 51 "Расчетные счета" - 8209 руб. - перечислен авансовый платеж по месту учета объекта недвижимости;
К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", К-т 51 - 41167 руб. - перечислен авансовый платеж по месту учета филиала.
Аналогично в учете головной организации отражается перечисление авансового платежа по месту учета организации:
Д-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", К-т 51 - 82109 руб.
1-е полугодие
Согласно п. 4 ст. 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, с которой уплачиваются авансовые платежи за 1-е полугодие, определяется как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств с 1 января по 1 июля на 7.
Среднегодовая стоимость объекта недвижимости за 1-е полугодие составит 1485000 руб. [(1500000 руб. +1495000 руб. + 1490000 руб. + 1485000 руб. + 1480000 руб. + 1475000 руб. + 1470000 руб.): 7].
Сумма авансового платежа за 1-е полугодие по объекту недвижимости будет равна 8167 руб. (1485000 руб. х 2,2 %: 4).
В отличие от сложившейся системы уплаты авансовых платежей по большинству налогов (налогу на прибыль, ранее действовавшему налогу на имущество предприятий и т.д.) при перечислении авансового платежа за 1-е полугодие или 9 месяцев сумма перечисленного платежа за предыдущий отчетный период (I квартал или 1-е полугодие) не засчитывается.
Начисление авансового платежа за полугодие по объекту недвижимости в бухгалтерском учете филиала отражается следующим образом:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 8167 руб. - начислен авансовый платеж за 1-е полугодие по налогу на имущество по объекту недвижимости.
Среднегодовая стоимость имущества филиала за 1-е полугодие составит 7470000 руб. [(7500000 руб. +7490000 руб. + 7480000 руб. + 7470000 руб. + 7460000 руб. + 7450000 руб. + 7440000 руб.): 7].
Сумма авансового платежа будет равна 41085 руб. (7470000 руб. х 2,2 %: 4).
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 41085 руб. - начислен авансовый платеж за 1-е полугодие по налогу на имущество филиала.
Среднегодовая стоимость имущества головной организации составит 14880000 руб. [(15000000 руб. +14960000 руб. + 14920000 руб. + 14880000 руб. +14840000 руб. + 14800000 руб. + 14760000 руб.): 7].
Сумма авансового платежа будет равна 81840 руб. (14880000 руб. х 2,2 %: 4).
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 81840 руб. - начислен авансовый платеж за 1-е полугодие по налогу на имущество по имуществу организации.
Всего расходы организации по начислению авансового платежа за 1-е полугодие составят 131092 руб. (8167 руб. + 41085 руб. + 81840 руб.).
С учетом авансовых платежей I квартала организация понесла расходов по перечислению в бюджет платежей по налогу на имущество на сумму 262638 руб. (131546 руб. + 131092 руб.).
9 месяцев
Согласно п. 4 ст. 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, с которой уплачиваются авансовые платежи за 9 месяцев, определяется как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств с 1 января по 1 октября на 10.
Среднегодовая стоимость объекта недвижимости за 9 месяцев составит 1477500 руб. [(1500000 руб. +1495000 руб. + 1490000 руб. + 1485000 руб. +1480000 руб. + 1475000 руб. + 1470000 руб. +1465000 руб. + 1460000 руб. + 1455000 руб.): 10].
Сумма авансового платежа за 9 месяцев по объекту недвижимости будет равна 8126 руб. (1477500 руб. х 2,2 %: 4).
Начисление авансового платежа за 9 месяцев по объекту недвижимости в бухгалтерском учете филиала отражается следующим образом:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 8126 руб. - начислен авансовый платеж за 9 месяцев по налогу на имущество по объекту недвижимости.
Среднегодовая стоимость имущества филиала за 9 месяцев, составит 7455000 руб. [(7500000 руб. +7490000 руб. + 7480000 руб. + 7470000 руб. +7460000 руб. + 7450000 руб. + 7440000 руб. +7430000 руб. + 7420000 руб. + 7410000 руб.): 10].
Сумма авансового платежа будет равна 41003 руб. (7455000 руб. х 2,2 %: 4).
Начисление авансового платежа в регистрах бухгалтерского учета филиала отражается следующим образом:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 41003 руб. - начислен авансовый платеж за 9 месяцев по налогу на имущество филиала.
Среднегодовая стоимость имущества головной организации составит 14820000 руб. [(15000000 руб. +14960000 руб. + 14920000 руб. + 14880000 руб. +14840000 руб. + 14800000 руб. + 14760000 руб. +14720000 руб. + 14680000 руб. + 14640000 руб.): 10].
Сумма авансового платежа будет равна 81510 руб. (14820000 руб. х 2,2 %: 4).
Расходы по начислению авансового платежа в регистрах бухгалтерского учета головной организации отражаются следующим образом:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 81510 руб. - начислен авансовый платеж за 9 месяцев по налогу на имущество по имуществу организации.
Всего расходы организации по начислению авансового платежа за 9 месяцев составят 130639 руб. (8126 руб. + 41003 руб. + 81510 руб.).
С учетом авансовых платежей за I квартал и 1-е полугодие организация понесла расходов по перечислению в бюджет платежей по налогу на имущество на сумму 393277 руб. (262638 руб. + 130639 руб.).
Год
Согласно п. 4 ст. 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, с которой уплачиваются налог на имущество по итогам года, определяется как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств с 1 января по 1 января следующего года на 13.
Среднегодовая стоимость объекта недвижимости за год составит 1470000 руб. [(1500000 руб. +1495000 руб. + 1490000 руб. + 1485000 руб. + 1480000 руб. + 1475000 руб. + 1470000 руб. +1465000 руб. + 1460000 руб. + 1455000 руб. +1450000 руб. + 1445000 руб. + 1440000 руб.): 13].
Среднегодовая стоимость имущества филиала за год составит 7440000 руб. [(7500000 руб. + 7490000 руб. +7480000 руб. + 7470000 руб. + 7460000 руб. +7450000 руб. + 7440000 руб. + 7430000 руб. +7420000 руб. + 7410000 руб. + 7400000 руб. +7390000 руб. + 7380000 руб.): 13].
Среднегодовая стоимость имущества головной организации составит 14760000 руб. [(15000000 руб. +14960000 руб. + 14920000 руб. + 14880000 руб. +14840000 руб. + 14800000 руб. + 14760000 руб. +14720000 руб. + 14680000 руб. + 14640000 руб. +14600000 руб. + 14560000 руб. + 14520000 руб.): 13].
В соответствии с п. 1 ст. 382 НК РФ сумма налога на имущество, которую организация должна перечислить в бюджет за год, определяется как произведение среднегодовой стоимости имущества на ставку налога.
Таким образом, сумма налога на имущество, которую следует за налоговый период перечислить в бюджет по месту нахождения объекта недвижимости (в ИМНС России по Коломенскому району Московской области), составит 32340 руб. (1470000 руб. х 2,2 %).
Сумма налога на имущество, которую в целом за год следует перечислить в бюджет по месту нахождения филиала (в ИМНС России по Мытищинскому району Московской области), составит 163680 руб. (7440000 руб. х 2,2 %).
Сумма налога на имущество, которую за год следует перечислить в бюджет по месту нахождения головной организации (в ИМНС России по Юхновскому району Калужской области), составит 324720 руб. (14760000 руб. х 2,2 %).
Согласно п. 2 ст. 382 НК РФ сумма налога на имущество, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода (до 30 марта следующего года), определяется как разница между исчисленной суммой налога и суммами авансовых платежей за I квартал, 1-е полугодие и 9 месяцев.
По объекту недвижимости авансовые платежи были начислены в размере 24502 руб. (8209 руб. + 8167 руб. +8126 руб.). Следовательно, по окончании года следует доплатить 7838 руб. (32340 руб. - 24502 руб.).
Начисление налога на имущество (точнее, доплаты) по объекту недвижимости в регистрах бухгалтерского учета филиала отражается следующим образом:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 7838 руб. - произведено начисление налога на имущество за год по объекту недвижимости, находящемуся вне места нахождения филиала.
Авансовые платежи по имуществу филиала были начислены в размере 123255 руб. (41167 руб. + 41085 руб. +41003 руб.)
По итогам года в бюджет следует доплатить 40425 руб. (163680 руб. - 123255 руб.).
Начисление налога на имущество отражается в регистрах бухгалтерского учета филиала следующим образом:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 40425 руб. - произведено начисление налога на имущество за год по имуществу филиала.
Головная организация осуществила авансовые платежи в сумме 246520 руб. (82170 руб. + 82840 руб. + 81510 руб.).
В бюджет по итогам года следует доплатить 78200 руб. (324720 руб. - 246520 руб.).
В учете головной организации начисление налога на имущество отражается следующим образом:
Д-т 91, субсчет "Прочие расходы", К-т 68, субсчет "Расчеты по налогу на имущество", - 78200 руб. - произведено начисление налога на имущество за год по имуществу организации.
В целом по организации сумма налога на имущество за год составит 519 740 руб. (393277 руб. + 7838 руб. +40425 руб. + 78200 руб.).
Сумма начисленного за год в целом по организации налога на имущество приведена в табл. 3.
С 2004 года существенно уменьшилась налогооблагаемая база по налогу на имущество (из нее исключены все запасы и затраты, оставлены только основные средства) с незначительным увеличением ставки налога с 2 до 2,2 %. Для многих организаций это является существенным улучшением их положения, так как снижается сумма налога.
Кроме того, коренным образом изменилась методика расчета величины налога.
В период действия Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" среднегодовая стоимость имущества определялась по среднеарифметической взвешенной (одна вторая стоимости имущества на начало года плюс стоимость имущества на конец каждого квартала плюс одна вторая стоимости имущества на конец отчетного периода и все это деленное на четыре). Сумма, подлежащая уплате в бюджет, определялась как разница между произведением стоимости имущества на ставку налога и суммой платежей предыдущих периодов).
Пересчитаем сумму налога в 2004 году (хотя бы по объекту недвижимости) исходя из новой базы и ставки, но по старой методике.
Среднегодовая стоимость объекта за I квартал была бы равна 373125 руб. [(1 500 000 руб.: 2 + 1485000 руб.: 2): 4], сумма налога составила бы 8209 руб. (373125 руб. х 2,2 %).
Среднегодовая стоимость имущества за 1-е полугодие составила бы 742500 руб. [(1500000 руб.: 2 +1485000 руб. + 1470000 руб.: 2): 4]. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по окончании II квартала, составила бы 8126 руб. (742500 руб. х 2,2 % - 8209 руб.).
Среднегодовая стоимость имущества за 9 месяцев составила бы 1108125 руб. [(1500000 руб.: 2 +1485000 руб. + 1470000 руб. + 1455000 руб.: 2): 4]. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по окончании III квартала, была бы равна 8044 руб. (1108125 руб. х 2,2 % - 8126 руб. - 8209 руб.).
Среднегодовая стоимость имущества за год составила бы 1470000 руб. [(1500000 руб.: 2 + 1485000 руб. +1470000 руб. + 1455000 руб. + 1440000 руб.: 2): 4]. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по окончании года, была бы равна 7961 руб. (1470000 руб. х 2,2 % - 8044 руб. - 8126 руб. - 8209 руб.).
Для наглядности сведем эти данные в табл. 4.
Таблица 4
Сравнительная таблица сумм уплаты налога на имущество в бюджет
|
Дата
|
Стало
|
Было бы
|
||
|
База, руб.
|
Сумма налога к уплате, руб.
|
База, руб.
|
Сумма налога к уплате, руб.
|
|
|
I квартал | ||||
|
1-е полугодие | ||||
|
9 месяцев | ||||
|
Итого за год | ||||
Вопрос:
АО закрыла Филиалы и создала удаленные рабочие места(ОП) в тех же регионах.
Окончательная дата закрытия Филиалов -31.07.2015г. Внесены изменения в ЕГРЮЛ.
Каждый Филиал имел отдельный баланс на котором учитывалось имущество.
Каждый филиал отчитывался отдельно, сдавая декларацию по налогу на имущество. На балансе головной организации имущества не было, декларация не сдавалась.
Сейчас "де факто" имущество осталось в регионах, но ОП не выделены на отдельный баланс.
Вопрос: Кто сейчас должен сдавать декларацию по налогу на имущество Головная организация (сразу на всё имущество) или ОП по месту находжения имущества, кождое за свою часть?
По филиалам за какой период должна быть последняя декларация по налогу на имущество?
Ответ:
В силу статьи 384 НК РФ организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс , уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества , признаваемого объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 настоящего Кодекса, находящегося на отдельном балансе каждого из них , в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти обособленные подразделения, и налоговой базы (одной четвертой средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период в соответствии со статьей 376 настоящего Кодекса, в отношении каждого обособленного подразделения с учетом особенностей, установленных статьей 378.2 НК РФ.
Статьей 385 НК РФ установлено, что организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, находящиеся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества.
В соответствии с пунктом 1 статьи 386 НК РФ налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс , а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога), по месту нахождения имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу .
Таким образом, Организации, имеющие, обособленное подразделение, выделенное на отдельный баланс, уплачивают налог на имущество и предоставляют расчеты (декларации) по месту нахождения этого обособленного подразделения. При этом налог исчисляется со стоимости имущества, учитываемого на балансе обособленного подразделения.
В случае, если обособленное подразделение не выделено на отдельный баланс, то уплата налога на имущество и предоставление расчетов (деклараций) в отношении имущества, находящегося по месту нахождения этого обособленного подразделения, осуществляется по месту нахождения самой Организации.
Обособленным подразделением организации для целей НК РФ признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места . Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (статья 11 НК РФ).
Таким образом, и филиал и обособленное подразделение Организации, не являющееся филиалом, для целей НК РФ будут признаваться обособленными подразделениями.
Отметим, что нормы НК РФ не раскрывают понятие «отдельный баланс».
«…в случае прекращения налогоплательщиком-организацией деятельности через обособленное подразделение (закрытия обособленного подразделения) или выбытия объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации или вне местонахождения обособленного подразделения, в течение налогового (отчетного) периода по окончании этого налогового (отчетного) периода, являющегося последним применительно к указанной деятельности, налогоплательщик обязан представить налоговую декларацию (расчет авансового платежа) по налогу на имущество организаций и уплатить налог по месту нахождения указанных закрываемых обособленных подразделений и выбывающих объектов недвижимого имущества . При этом налогоплательщики, отнесенные к категории крупнейших, представляют указанные налоговые декларации в налоговый орган по месту учета крупнейших налогоплательщиков.
Поскольку в рассматриваемых обстоятельствах день окончания отчетного периода совпадает с днем окончания налогового периода применительно к прекращенной налогоплательщиком-организацией деятельности через обособленное подразделение или выбытию вышеуказанного объекта недвижимого имущества, полагаем, что налогоплательщик уплачивает налог и представляет налоговую декларацию вместо расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций за период осуществления им деятельности через вышеуказанное обособленное подразделение или нахождения на балансе налогоплательщика объекта недвижимого имущества по месту нахождения указанных объектов.
При этом крупнейшие налогоплательщики представляют налоговые декларации, заполненные в отношении закрытых обособленных подразделений и выбывающих объектов недвижимого имущества, в налоговый орган по месту учета крупнейших налогоплательщиков, уплачивая налог за последний налоговый период по месту нахождения указанных обособленных подразделений и объектов недвижимого имущества.
Согласно п. 2 ст. 83 Кодекса постановка на учет в налоговом органе организаций осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми Кодекс связывает возникновение обязанности по уплате того или иного налога.
В случае если до снятия организации с учета в налоговых органах по местонахождению закрытых обособленных подразделений или выбывших объектов недвижимого имущества налог за последний налоговый период не уплачен и налоговая декларация по налогу на имущество организаций не представлена в вышеуказанном порядке, то после снятия с учета организации в данных налоговых органах налог за последний налоговый период должен быть уплачен и налоговая декларация представлена по месту нахождения указанных обособленных подразделений или объектов недвижимого имущества. При этом налогоплательщики, в соответствии со ст. 83 Кодекса отнесенные к категории крупнейших, представляют указанные налоговые декларации в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков ».
«Что касается вопроса о порядке уплаты налога на имущество организаций в отношении ликвидированных обособленных подразделений, то следует учитывать норму ст. 45 Кодекса, согласно которой обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. При этом данной статьей Кодекса установлено, что налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налогов досрочно .
На основании этого налогоплательщик вправе представить в налоговый орган налоговую декларацию по налогу на имущество организаций в отношении ликвидированного в течение календарного года обособленного подразделения до срока ее представления , установленного п. 3 ст. 386 Кодекса ».
Из приведенных разъяснений контролирующих органов, по нашему мнению, можно сделать следующий вывод.
В случае закрытия (ликвидации) обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс, не дожидаясь окончания налогового периода (года) , необходимо сделать следующее:
Учитывая, что в рассматриваемой ситуации филиал ликвидирован 31.07.15, то налог необходимо рассчитать за период с 01.01.15 по 31.07.15. При этом среднегодовая стоимость имущества ликвидируемого филиала рассчитывается в обычном порядке, а остаточная стоимость имущества на 1-е число каждого месяца, следующего за месяцем, в котором был ликвидирован филиал (01.08.15, 01.09.15, 01.10.15 и т.д.) признается равной нулю.
2. Уплатить рассчитанную сумму налога в срок, установленный для его уплаты по итогам того периода, в котором обособленное подразделение было снято с учета в ИФНС.
В рассматриваемой ситуации филиал ликвидирован 31.07.15. В случае, если в регионе, в котором он находился, предусмотрена уплата авансовых платежей, то налог необходимо уплатить в срок, установленный законом этого региона для уплаты авансового платежа за 9 месяцев (пункты 2, 3 статьи 379, пункт 2 статьи 383 НК РФ). Налог перечисляется по реквизитам ИФНС по месту учета ликвидированного филиала.
3. Подать в ИФНС по месту учета ликвидированного ОП декларацию по налогу на имущество в срок, установленный для ее представления по итогам того периода, в котором обособленное подразделение было снято с учета в ИФНС.
В рассматриваемой ситуации, в случае, если в регионе, где находился ликвидированный 31.07.15 филиал, установлены отчетные периоды по налогу на имущество, то декларацию по налогу необходимо представить в срок, установленный законом этого региона для подачи расчета авансового платежа за 9 месяцев (пункты 2, 3 статьи 379, пункт 2 статьи 386 НК РФ).
При этом из Письма Минфина РФ от 19.06.09 № 03-05-04-01/44 следует, что аналогичным образом необходимо действовать и в случае, если на момент уплаты налога или представления декларации ликвидированное обособленное подразделение уже было снято с учета в ИФНС по месту нахождения.
Учитывая, что созданные организацией с 01.08.15 обособленные подразделения не выделены на отдельный баланс, уплату налога и представление декларации по имуществу , фактически находящемуся в данных подразделениях, с 01.08.15 необходимо осуществлять по месту нахождения головной организации .
Подводя итоги вышеизложенному можно сделать следующие выводы :
По закрытому филиалу необходимо было подать декларацию по налогу на имущество в срок до 30.10.15 (если в регионе предусмотрено представление авансовых расчетов по налогу) или до 30.03.16 (если в регионе не предусмотрено представление авансовых расчетов по налогу). В данной декларации будет указываться остаточная стоимость имущества на 01-е число каждого месяца, а начиная с 01.08.15 она будет равна нулю. Уплатить налог по филиалу необходимо в срок, установленный для подачи декларации. При этом не имеет значения тот факт, что в момент уплаты налога и подачи декларации обособленное подразделение уже будет закрыто и снято с учета.
С 01.08.15 остаточная стоимость имущества будет учитываться в декларации головной организации, так как обособленные подразделения не выделены на отдельный баланс. Уплата налога будет осуществляться также по месту нахождения головной организации.
Коллегия Налоговых Консультантов , 10 февраля 2016
Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, если иное не предусмотрено настоящим пунктом (пункт 2 статьи 379 НК РФ).
Законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации при установлении налога вправе не устанавливать отчетные периоды (пункт 3 статьи 379 НК РФ).
В отношении имущества, находящегося на балансе российской организации, налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению указанной организации с учетом особенностей, предусмотренных статьями 384, 385 и 385.2 настоящего Кодекса.
Налогоплательщики представляют налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30 календарных дней с даты окончания соответствующего отчетного периода.
Статьей 384 НК РФ определены особенности исчисления и уплаты налога на имущество в отношении организаций, имеющих обособленные подразделения. Если в состав организации входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, то такая организация уплачивает авансовые платежи по налогу в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении налогооблагаемого имущества. Для определения суммы налога необходимо умножить действующую налоговую ставку на среднюю стоимость имущества (налоговую базу), определенную за для каждого обособленного подразделения.
После вступления в силу части первой НК РФ, филиалы и иные обособленные подразделения только исполняют обязанность создавших их организаций по уплате налогов по месту своего нахождения (статья 19 НК РФ) и, следовательно, не являются самостоятельными налогоплательщиками.
Понятие обособленного подразделения содержится в статье 11 НК РФ. Согласно данной норме, под обособленным подразделением организации понимается любое территориально обособленное от нее подразделение, по местонахождению которого оборудованы стационарные рабочие места.
Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
Согласно главе 33 Трудового кодекса Российской Федерации, рабочее место - это место, где должен находиться работник или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой, и которое находится под обязательным контролем работодателя.
Поэтому если нет рабочих мест под контролем работодателя, то соответственно нет и обособленного подразделения, и поэтому предприятий должен уплачиваться по местонахождению недвижимого имущества юридического лица (месту государственной регистрации).
Одновременно необходимо учитывать, что в соответствии со статьей 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах.
Обратите внимание на то, что налог необходимо платить по местонахождению только тех обособленных подразделений, которые имеют отдельный баланс.
Минфин Российской Федерации своим Письмом от 3 июня 2004 года №03-05-06/62 по данному вопросу разъясняет, что, как было указано выше, организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения, находящегося на отдельном балансе каждого из них.
В данном случае необходимо учитывать, что в отличие от налога на имущество организаций, в рамках которого предусматривалась уплата налога и авансовых платежей по налогу по месту нахождения каждого обособленного подразделения, определяемого в соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ, условием признания обособленного подразделения для целей главы 30 НК РФ является наличие у этого подразделения отдельного баланса.
В отсутствие у обособленного подразделения организации, соответствующего критериям статьи 11 НК РФ, отдельного баланса, уплата налога и авансовых платежей по налогу за движимое имущество указанного подразделения должна производиться по месту нахождения организации.
С 1 января 2004 года (статья 376 НК РФ) в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации налоговая база по налогу на имущество определяется отдельно.
Теперь движимое имущество обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс, включается в налоговую базу только по его месту расположения.
Налог на имущество обособленного подразделения, не выделенного на отдельный баланс, имеющего недвижимое имущество исчисляется и уплачивается головной организацией по месту нахождения недвижимости.
Порядок определения налоговой базы и уплаты налога на имущество организаций, имеющих обособленные подразделения, дан в Письме Минфина Российской Федерации от 26 февраля 2004 года №04-05-06/19.
Уплате в бюджет по месту нахождения организации подлежит разница между суммой налога на имущество, исчисленной по организации в целом, и суммами налога, уплаченными организацией в бюджеты по месту нахождения всех ее обособленных подразделений.
Сумма налога, которую необходимо уплатить по месту нахождения обособленного подразделения, определяется организацией путем умножения среднегодовой стоимости имущества обособленного подразделения на действующую в этом субъекте Российской Федерации ставку налога.
При исчислении налоговой суммы следует помнить, что при расчете налога на имущество организаций активы, находящиеся на балансе налогоплательщика, учитываются для целей налогообложения в оценке согласно правилам ведения бухгалтерского учета.
Согласно пункту 1 статьи 386 НК РФ, организации-налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество и налоговую декларацию по местонахождению головной организации, а также каждого обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс и каждого объекта недвижимого имущества, расположенного вне местонахождения организации и подразделения, выделенного на отдельный баланс. Объединенная декларация по налогу на имущество организаций НК РФ не предусмотрена.
Если имеет отдельный баланс и расчетный счет, то уплата исчисленного организацией налога, а также представление расчетов по месту нахождения обособленного подразделения могут быть возложены на данное обособленное подразделение. Отчетность может быть заверена руководителем подразделения при наличии у него соответствующей доверенности.
Пример 1.
Организация «А» (место регистрации – город Новосибирск) открыло магазин в городе Калачинске (Омская область). В магазине работают шесть человек. При этом создание магазина в учредительных документах Организации не было отражено. И данное обособленное подразделение не выделено на отдельный баланс.
После открытия магазина Организация «А» встала на налоговый учет в городе Калачинске по местонахождению своего обособленного подразделения. Однако налог с остаточной стоимости основных средств, используемых в деятельности магазина, Организация «А» будет платить по месту своей регистрации, то есть в бюджет Новосибирской области.
Окончание примера.
Среднегодовую стоимость имущества обособленного подразделения умножают на ставку налога, которая введена в том регионе, где работает это подразделение. Причем в расчет берут остатки по счету 01 «Основные средства» за минусом амортизации.
Пример 2.
Организация осуществляет свою деятельность в городе Курган. При этом в городе Тара (Омская область) у Организации есть филиал, имеющий свой баланс и расчетный счет.
Ставка налога на имущество составляет:
В Курганской области - 2,2 процента;
В Омской области - 2,2 процента.
На балансе филиала Организации в Таре находятся:
В результате налогооблагаемая стоимость имущества филиала Организации за I квартал составит:
(35 600 рублей + 35 100 рублей + 34 600 рублей + 34 100 рублей) / 4 = 34 850 рублей.
Таким образом, в Таре Организация должна заплатить авансовый платеж по налогу на имущество, равный 192 рублям (34 850 рублей х 2,2%) / 4.
При этом в бухгалтерском учете головной организации указанная операция будет отражена следующим образом:
Окончание примера.
Рассмотрим ситуацию, когда ставки налога на имущество в головной организации и обособленных подразделениях разные.
Пример 3.
Организация «А» занимается изготовлением отопительных котлов иосуществляет свою деятельность в регионе, где ставка налога на имущество составляет 1,5 процента.
При этом Организация «А» имеет филиал в другом регионе, где ставка налога равна 2,2 процента.
У филиала Организации «А» имеется свой баланс и расчетный счет.
Имеются следующие данные о числящемся на балансе имуществе:
|
Статьи бухгалтерского баланса |
Остатки по балансу, рублей |
|||
Предприятие находится на традиционной систем налогообложения. На территории одного муниципального образования город открытого 4 обособленных подразделения – они не выделены на самостоятельный баланс отдельного расчетного счета не имеют. При открытии по налогу на прибыль мы предоставили уведомлении об уплате головного подразделения за обособленные. Как правильно распределить уплаты налога на имущество? По месту нахождения 4 подразделений на балансе головной организации числятся здания. Как правильно распределить уплату налога на имущество? Возможно, чтобы головное подразделение уплачивало налог за все обособленные?
Плательщиками налога на имущество признаются юридические лица. Обособленные подразделения юридическими лицами не являются, поэтому налог на имущество они не начисляют.
Если обособленное подразделение не выделено на отдельный баланс, то все имущество подразделения учитывается на балансе головного отделения организации. Однако налог на имущество по территориально отдаленным объектам недвижимости уплачивается по месту их фактического нахождения.
Налоговую базу по таким объектам необходимо определять отдельно.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
Уплата налога
Порядок уплаты налога на имущество зависит от того, выделено ли обособленное подразделение на отдельный баланс или нет.
Если обособленное подразделение выделено на отдельный баланс, то имущество, закрепленное за ним, учитывается отдельно от имущества головного отделения организации. Налог на имущество в этом случае нужно платить по местонахождению обособленного подразделения ().
Если обособленное подразделение не выделено на отдельный баланс, то все имущество подразделения учитывается на балансе головного отделения организации. Налог на имущество в этом случае нужно платить по местонахождению головного отделения (п. 3 ст. 382 НК РФ).
Кроме того, организация должна платить налог на имущество по территориально отдаленным объектам недвижимости. Эта часть налога уплачивается по местонахождению каждого такого объекта, даже если там нет подразделения, выделенного на отдельный баланс* ().
Подробная схема уплаты налога на имущество в зависимости от его местонахождения приведена в таблице .
Елена Попова , государственный советник налоговой службы РФ I ранга
2. Справочник: Порядок уплаты налога на имущество и представления отчетности по этому налогу российскими организациями
| Вид имущества | Балансодержатель и местоположение | Налог на имущество уплачивается (налоговая отчетность подается) | Основание |
|
Недвижимое имущество, налоговой базой для которого является среднегодовая стоимость |
состоит на балансе головного отделения организации и расположено на территории той же налоговой инспекции | в налоговую инспекцию по местонахождению головного отделения организации | |
| состоит на балансе головного отделения организации и расположено на территории другой налоговой инспекции | в налоговую инспекцию по месту фактического нахождения недвижимости | ||
| состоит на балансе головного отделения организации и расположено в местонахождении обособленного подразделения с отдельным балансом | |||
| числится на балансе обособленного подразделения и расположено по его местонахождению | в налоговую инспекцию по местонахождению обособленного подразделения с отдельным балансом | ||
| числится на балансе обособленного подразделения, но расположено на территории другой налоговой инспекции | в налоговую инспекцию по месту фактического нахождения недвижимости | ||
"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2006, N 23
Обособленное подразделение признается таковым в целях налогообложения независимо от того, отражено или нет его создание в учредительных либо иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. Не является обязательным и соответствие названия и функций такого подразделения организации определенным ГК РФ понятиям "филиал" или "представительство".
Порядок начисления и уплаты налога на имущество определяется главой 30 НК РФ
Организации, в состав которых входят обособленные подразделения, выделенные на отдельный баланс, уплачивают налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, находящегося на балансе каждого из них (ст. 384 НК РФ). Сумма налога рассчитывается как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта РФ, где расположены обособленные подразделения, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период в соответствии со ст. 376 НК РФ.
За обособленные подразделения, не выделенные на отдельный баланс, начисляет и уплачивает налог головной офис организации в бюджет по месту своего расположения. В Письме от 19 января 2006 г. N 03-06-01-04/07 Минфин России указал, что исходя из положений п. 1 ст. 376, п. 3 ст. 382, п. 3 ст. 383 и ст. 386 НК РФ организация, имеющая не выделенное на отдельный баланс обособленное подразделение, наделенное движимым имуществом, не обязана представлять в налоговый орган по местонахождению подразделения налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговую декларацию по налогу на имущество. Уплачиваются эти платежи по местонахождению головной организации.
Что касается обособленного имущества организации, то здесь другой подход, основанный на положениях ст. 385 НК РФ <1>. В соответствии с Письмом Минфина России от 25 апреля 2005 г. N 03-06-01-04/211 "организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, которые находятся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивает налог на имущество (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества в сумме, определяемой как произведение налоговой ставки, действующей на территории соответствующего субъекта Российской Федерации, на которой расположены эти объекты недвижимого имущества, и налоговой базы (средней стоимости имущества), определенной за налоговый (отчетный) период в соответствии со ст. 376, в отношении каждого объекта недвижимого имущества". Таким обособленным имуществом могут быть и затраты по реконструкции (неотделимые улучшения) арендуемого организацией помещения.
<1> Федеральным законом от 10 января 2006 г. N 16-ФЗ в НК РФ введена ст. 385.1 "Особенности исчисления и уплаты налога на имущество организаций резидентами Особой экономической зоны в Калининградской области". - Прим. ред.
В отношении капитальных вложений в арендованный объект недвижимого имущества, учитываемых на балансе арендатора в составе основных средств, уплата налога на имущество организаций производится арендатором по местонахождению объекта недвижимого имущества <1>.
По истечении каждого отчетного и налогового периода организация должна представлять в налоговые органы по местонахождению каждого такого объекта недвижимого имущества налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговую декларацию по налогу на имущество (ст. 386 НК РФ).
Большое значение имеет своевременное документальное закрепление за обособленными подразделениями передаваемых им основных средств. Ведь ставки налога на имущество на территориях различных областей могут значительно отличаться <2>. Конечно, большинство субъектов РФ установили максимальные ставки налога на имущество организаций, но во многих регионах существует ряд льгот для различных организаций, что существенно расширяет возможности оптимизации налогообложения. Информация об установленных ставках налога на имущество организаций в отдельных субъектах РФ изложена в таблице на с. 21.
<2> В соответствии с п. 3 ст. 382 НК РФ налог на имущество, облагаемое по разным ставкам, исчисляется отдельно.
Ставка налога на имущество организаций (%) <*>
| Субъект РФ | Общая | Льготная | Объект льготирования |
| Карачаево- Черкесская Республика | 2,2 | 1,1 | предприятия, осуществляющие переработку и хранение сельхозпродукции |
| Республика Карелия | 2,2 | 2,0 | техническое и ресурсное обеспечение агропромышленного комплекса |
| 1,4 | легкая промышленность | ||
| 1,0 | школьные столовые | ||
| организации бытового обслуживания |
|||
| 0,7 | организации сельской почты | ||
| электро- и автотранспорт общего пользования |
|||
| 0,1 | эксплуатация магистральных газопроводов |
||
| производство сельхозпродукции | |||
| рыболовецкие колхозы | |||
| сельскохозяйственные производственные кооперативы |
|||
| крестьянские и фермерские хозяйства |
|||
| Республика Марий Эл | 2,2 | 1,1 | имущество сельхозпроизводителей |
| Республика Татарстан | 2,2 | 0,1 | имущество производителей грузовых автотранспортных средств |
| Красноярский край | 2,2 | 0,5 | имущество аптек, занимающихся изготовлением и льготным отпуском лекарств |
| транспорт войсковых автоколонн |
|||
| 0,1 | имущество школьных столовых | ||
| Ставропольский край | 2,2 | 2,0 | недвижимость в течение первых двух лет после ввода в эксплуатацию в качестве основного средства |
| Хабаровский край | 2,2 | 1,1 | имущество, созданное в рамках инвестиционных проектов |
| имущество, используемое аптеками при реализации лекарств населению по рецептам бесплатно или по льготным ценам |
|||
| центры реабилитации инвалидов | |||
| благотворительные организации | |||
| Астраханская область | 1,1 | 2,2 | предприятия топливной промышленности |
| 2,0 | банки, биржи, брокерские конторы, кредитные и страховые организации |
||
| 1,5 | кредитные организации, кредитующие одобренные администрацией проекты |
||
| 0,9 | предприятия лесной, деревообрабатывающей, нефтехимической промышленности и энергетики |
||
| 0,6 | предприятия пищевой промышленности |
||
| 0,2 | предприятия легкой промышленности |
||
| организации потребкооперации в сельской местности и городах районного подчинения |
|||
| оздоровительные учреждения | |||
| предприятия, распространяющие газеты и журналы через киоски |
|||
| субъекты малого предпринимательства, производящие товары народного потребления или занимающиеся строительными работами, производством стройматериалов (в первые три года работы) |
|||
| предприятия, осуществляющие особо важные инвестиционные проекты |
|||
| каналы - рыбоходы и дноуглубительная техника |
|||
| Амурская область | 2,2 | 1,1 | имущество, используемое для производства и переработки сельхозпродукции |
| имущество, используемое для выращивания и переработки рыбы |
|||
| Ивановская область | 2,0 | - | - |
| Калужская область | 2,2 | 1,1 | имущество, используемое для производства и переработки сельхозпродукции, ремонта и техобслуживания сельхозтехники, агрохимобслуживания, хранения и обработки семян |
| имущество, вновь приобретенное в течение налогового периода |
|||
| модернизированный (реконструированный) в течение налогового периода объект ОС - на сумму увеличения стоимости <**> |
|||
| Курганская область | 2,2 | 1,1 | предприятия почтовой связи |
| 1,0 | организации, занимающиеся развитием авиационных, военно-прикладных видов спорта и подготовкой специалистов по военно- учетным специальностям |
||
| организации, занимающиеся перевозкой пассажиров в пригородных поездах |
|||
| 0,8 | организации - производители хлеба и хлебобулочных изделий |
||
| организации - производители доильных установок, охладителей молока и запчастей к ним |
|||
| 0,7 | имущество, используемое для организации общественного питания в больницах, детских дошкольных учреждениях и учебных заведениях |
||
| организации, оказывающие полиграфические услуги для редакций средств массовой информации, учредителями которых являются органы власти |
|||
| 0,5 | предприятия по ремонту и техобслуживанию сельскохозяйственной техники |
||
| 0,2 | организации, редактирующие газеты, производящие и транслирующие теле- и радиопрограммы, учредителями которых являются органы власти |
||
| предприятия, ведущие деятельность по строительству, ремонту и обслуживанию автодорог |
|||
| предприятия, ведущие деятельность по производству продуктов детского питания и одежды |
|||
| Пермская область | 2,2 | 1,1 | малодоходные скважины нефтедобывающих организаций |
| 0,6 | основные средства, приобретенные и введенные в эксплуатацию после 1 января 2004 г. (в течение первого года) |
||
| 1,1 | основные средства, приобретенные и введенные в эксплуатацию в течение второго и третьего года |
||
| Рязанская область | 2,2 | 1,4 | имущество, используемое в научной деятельности |
| 0,6 | имущество, используемое для техобслуживания сельхозпредприятий |
||
| Сахалинская область | 2,2 | 2,0 | предприятия пищевой промышленности (кроме занимающихся торговлей подакцизной продукцией и переработкой рыбы) |
| Свердловская область | 2,2 | 2,0 | предприятия, добывающие полезные ископаемые подземным способом |
| 1,1 | организации потребительской кооперации |
||
| 0,9 | организации, занимающиеся перевозкой пассажиров метрополитеном, трамваями, троллейбусами |
||
| Коми-Пермяцкий АО | 2,0 | - | - |
| Эвенкийский АО | 2,0 | - | - |
<**> Эту ставку не могут применять налогоплательщики, деятельность которых указана в разд. J, K, L, M, N, O, P, Q, G Классификатора ОКВЭД 029-2001.
Пример. Ставка налога на имущество в Москве составляет 2,2% от налоговой базы, а в Астраханской области - 1,1%.
Передача зарегистрированным в Москве головным офисом основных средств в обособленное подразделение, расположенное в Астраханской области, приведет к снижению налога на имущество организации на 50%.
Однако следует предостеречь организации от чрезмерного применения такого способа снижения налогового бремени, так как недвижимое имущество и транспортные средства подлежат регистрации в соответствующих территориальных органах.
Следует четко определить, где действительно находится амортизируемое имущество: в соответствии с данными свидетельства о его государственной регистрации (в части недвижимости) или оперативно-складского учета (в части движимого имущества) <3>.
Имеются достаточно серьезные разногласия в требованиях к определению порядка расчета налога на имущество обособленного подразделения в случае его создания или ликвидации в текущем налоговом периоде, содержащихся в различных нормативных документах.
Согласно НК РФ налоговым периодом для вновь открывшихся организаций является промежуток времени со дня их создания до конца года (п. 2 ст. 55). А для фирмы, которая закрылась в течение года, - с начала года до дня, когда завершилась ликвидация (п. 3 ст. 55 НК РФ).
В налоговый период для имущества, которое было куплено, продано (отчуждено или уничтожено) в течение года, входит время, когда объект фактически находился в собственности организации (п. 5 ст. 55 НК РФ <1>). Отсюда следует, что Кодекс предписывает при расчете налога на имущество делить остаточную стоимость подлежащего налогообложению имущества обособленного подразделения на фактическое (т.е. меньшее, чем с начала календарного года) количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу. Ведь в расчете среднегодовой стоимости имущества участвует именно налоговый период, а не просто количество месяцев в году. Об этом сказано и в Методических рекомендациях по проверке главы 30 "Налог на имущество организаций" <2> Кодекса.
<1> Пункт утратит силу с 1 января 2007 г. на основании пп. "г" п. 35 ст. 1 Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ. - Прим. ред.
<2> Приложение к Приказу МНС России от 19 апреля 2004 г. N СА-14-21/53дсп.
В свою очередь Минфин России в Письме от 16 сентября 2004 г. N 03-06-01-04/32 указал, что, поскольку гл. 30 НК РФ не предусматривает особого порядка расчета налога на имущество при несовпадении фактического и календарного сроков функционирования обособленного подразделения, сумму налога следует рассчитывать в общем порядке (делить стоимость имущества на 13 - полное количество месяцев в году, увеличенное на единицу). Данная позиция явно не соответствует требованиям НК РФ. При возникновении претензий со стороны налоговых органов доначисления налога на имущество организации не миновать. Но вместе с тем наличие указанного Письма убережет организацию от штрафа, так как согласно п. 3 ст. 111 Налогового кодекса Российской Федерации выполнение налогоплательщиком письменных распоряжений уполномоченных органов, пусть и не в полной степени соответствующих требованиям действующего законодательства РФ, исключает применение к нему налоговых санкций. Данное положение не относится к начисленным налоговым органом пеням, которые штрафными санкциями не считаются.
И наконец, следует обратить внимание на применение льгот по налогу на имущество, предусмотренных ст. 381 НК РФ. Льготы установлены как для организации в целом (научные организации, протезно-ортопедические предприятия и др.), так и для отдельных их обособленных подразделений (например, испытательных полигонов), а также определенных видов их имущества (жилой фонд, объекты социально-культурной сферы и т.д.). Соответственно льготы по налогу необходимо применять в зависимости от того, для какого именно объекта они установлены. Например , льгота, установленная для организации, распространяется и на все ее обособленные подразделения. А вот если льготируется только конкретное имущество, льготу применяет лишь то структурное подразделение организации, в котором это имущество находится.
И.Ю.Гарнов
Руководитель
отдела аудита и консалтинга
бюджетных учреждений
ООО "А.И.Аудит-Сервис"
